研发费用加计扣除政策执行指引

1. 研发费用加计扣除政策概述

1.1 政策要点

1.1.1 研发费用加计扣除概述

研发费用加计扣除是企业所得税的一种税基式优惠方式，在实际扣除额的基础上，再加成一定比例，作为计算应纳税所得额时的扣除额。
企业实际发生的研发支出费用化与资本化处理的原则，按照财务会计制度规定执行。
法律、行政法规和国务院财税主管部门规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目，同样不允许加计扣除。

1.1.2 研发费用加计扣除的适用范围

研发费用加计扣除适用于财务核算健全并能准确归集核算研发费用的居民企业。
享受研发费用加计扣除的企业有负面清单行业的限制，而据实扣除则没有负面清单行业的限制。
加计扣除的研发费用范围限于财税〔2015〕 119 号等文件列举的 6 项费用及明细项，而据实扣除的研发费用范围按照税收及财务会计制度的规定确定。

1.2 政策沿革

1.2.1 研发费用加计扣除政策的起源和发展

2008 年开始实施《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，以法律形式确认研发费用加计扣除政策。
2008 年 12 月，国家税务总局印发《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》，对研发费用加计扣除政策作出系统、详细规定。
近年来，国家多次优化完善研发费用加计扣除政策，加大政策优惠力度，包括放宽享受优惠的企业研发活动及研发费用的范围，大幅减少了研发费用加计扣除口径与高新技术企业认定研发费用归集口径的差异，将科技型中小企业享受研发费用加计扣除比例由 50%提高到 75%，将制造业企业的研发费用加计扣除比例由 75%提高至 100%等。

1.2.2 研发费用加计扣除政策的主要演变

2015 年 11 月，财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》，放宽了享受优惠的企业研发活动及研发费用的范围，大幅减少了研发费用加计扣除口径与高新技术企业认定研发费用归集口径的差异。
2017 年 5 月，财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》，将科技型中小企业享受研发费用加计扣除比例由 50%提高到 75%。
2018 年 6 月，财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》，允许委托境外研发费用加计扣除。
2018 年 9 月，财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》，将全部研发费用加计扣除比例由 50%提高到 75%。
2021 年 3 月，财政部、国家税务总局发布《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的通知》，将制造业企业的研发费用加计扣除比例由 75%提高至 100%。
2021 年 9 月，国家税务总局发布《关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》，进一步完善和明确了部分研发费用用范围和归集口径。
2022 年 3 月，财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于进一步提高科技型中小企业研发费用税前加计扣除比例的公告》，将科技型中小企业的研发费用加计扣除比例由 75%提高至 100%。
2022 年 5 月，国家税务总局发布《关于企业预缴申报享受研发费用加计扣除优惠政策有关事项的公告》，将企业 10 月份预缴申报享受研发费用加计扣除政策的举措予以长期化、制度化。
2022 年 9 月，财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于加大支持科技创新税前扣除力度的公告》，现行适用研发费用税前加计扣除比例 75%的企业，在 2022 年 10月 1 日至 2022 年 12 月 31 日期间，研发费用税前加计扣除比例提高至 100%。
2023 年 3 月，财政部、国家税务总局发布《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》，将符合条件行业企业研发费用税前加计扣除比例由 75% 提高至 100%的政策，作为制度性安排长期实施。
2023 年 6 月，国家税务总局、财政部发布《关于优化预缴申报享受研发费用加计扣除政策有关事项的公告》，再新增一个享受时点，7 月份预缴申报时企业可就当年上半年发生的研发费用享受加计扣除政策。

1.3 研发费用加计扣除与据实扣除的概念

1.3.1 研发费用加计扣除与据实扣除的相同点

研发活动特征相同。两者都是企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。
研发费用处理方式相同。企业实际发生的研发支出费用化与资本化处理的原则，按照财务会计制度规定执行。
不允许税前扣除费用范围相同。法律、行政法规和国务院财税主管部门规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目，同样不允许加计扣除。
核算要求基本相同。企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理地计算研发费用。

1.3.2 研发费用加计扣除与据实扣除的不同点

适用对象不同。研发费用加计扣除仅适用于财务核算健全并能准确归集核算研发费用的居民企业，而研发费用据实扣除适用于能够准确核算研发费用的所有企业。
行业限制不同。享受研发费用加计扣除的企业有负面清单行业的限制，而据实扣除则没有负面清单行业的限制。
研发费用范围不同。加计扣除的研发费用范围限于财税〔2015〕 119 号等文件列举的 6 项费用及明细项，而据实扣除的研发费用范围按照税收及财务会计制度的规定确定。

2. 研发活动界定

2.1 研发活动的概念与类型

2.1.1 研发活动的定义

研发活动是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。
该定义主要参照《弗拉斯卡蒂（Frascati）手册》《企业会计准则第 6号—无形资产》《企业会计制度》对研发活动的界定。
研发活动可分为基础研究、应用研究、试验发展 3 种类型。

2.1.2 研发活动的类型及形式

基础研究：不预设某一特定的应用或使用目的，主要是为获得关于现象和可观察事实的基本原理的新知识，可针对已知或具有前沿性的科学问题，或者针对人们普遍感兴趣的某些广泛领域，以未来广泛应用为目标。
应用研究：主要针对某一特定的实际应用目的或目标，为获取新知识或寻找已有知识的实际应用途径而开展的创造性研究。
试验发展：主要是利用从科学研究和实际经验中获得的现有知识，为生产新材料、新产品、新设备，建立新工艺、新系统，或对已产生和已建立的上述各项进行实质性改进，而进行的开发、试制、小试、中试等试验性、系统性工作。

2.2 研发活动判断的基本要点

2.2.1 研发活动判断的要点

有明确创新目标：研发活动一般具有明确的创新目标，如获得新知识、新技术、新工艺、新材料、新产品、新标准等。
有系统组织形式：研发活动以项目、课题等方式组织进行，围绕具体目标，有较为确定的人、财、物等支持，经过立项、实施、结题的组织过程，因此是有边界的和可度量的。
研发结果不确定：研发活动的结果是不能完全事先预期的，必须经过反复不断的试验、测试，具有较大的不确定性，存在失败的可能。

2.3 不适用加计扣除政策的活动

2.3.1 不适用加计扣除政策的活动类型

企业产品（服务）的常规性升级：对现有产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。
对某项科研成果的直接应用：直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。
企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动：对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。
市场调查研究、效率调查或管理研究：不涉及科学与技术新知识的获取。
作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护：不涉及科学与技术新知识的获取。
社会科学、艺术或人文学方面的研究：不属于科学与技术新知识的获取。

2.4 研发活动判断的边界与说明

2.4.1 研发活动与其他产业活动之间的边界说明

原型：计入 R&D。原型的设计、制造和测试都属于研发活动。
小试：计入 R&D。为了验证新产品、新工艺等能否正常运行的研发活动。
中试：计入 R&D。为了验证新产品、新工艺等在大规模投产前能否正常运行的研发活动。
中试工厂（中试设施）：区别对待。主要目的是研发活动，其建造与运行则属于研发活动。
工业设计：区别对待。为研发活动开展的设计属于研发活动。
工业工程和工装准备：区别对待。“反馈”研发及与创新过程中的工装准备和工程属于研发活动。
软件开发：区别对待。在不以软件为最终产品的情况下，如果软件开发是研发项目整体组成的一部分，属于研发活动。
试生产：区别对待。为新产品、新工艺全面测试及随后进一步的设计和工程化进行的试生产属于研发活动。
售后服务和故障排除：不属于 R&D。“反馈”研发除外。
专利与许可证工作：不属于 R&D。与研发项目直接相关的专利工作除外。
常规测试：不属于 R&D。即使由 R&D 人员进行的常规测试也不属于研发活动。
数据收集：区别对待。作为研发项目必不可少组成部分的数据收集属于研发活动；否则，不属于研发活动。
公共检验控制、标准与规章的执行：不属于 R&D。

2.4.2 研发活动与其他科技活动之间的边界说明

科技活动的范围更广，包括研究开发、科技服务、科技成果转化等与科学技术相关的各类活动总称。
很多科技活动单独看其本身并不是研发活动，但如果主要是为了实现研发需求，则可视为研发活动。
以下科技服务活动不属于研发活动：①以常规手段或者为生产经营目的进行一般加工、定作、修理、修缮、广告、印刷、测绘、标准化测试，建设工程的勘察、设计、安装、施工、监理等服务，但以非常规技术手段，解决复杂、特殊技术问题而提供的服务除外；②描晒复印图纸、摄影摄像等服务；③计量检定单位提供的强制性计量检定服务；④理化测试分析单位提供的仪器设备的购售、租赁及用户服务。

2.4.3 软件相关研发活动与非研发活动说明

软件开发活动即使取得了软件著作权，也不一定是研发活动。只有当软件开发活动符合研发活动的界定时，才属于研发活动。
软件研发活动的典型：①在计算机科学领域产生新的原理、语言、操作系统；②基于独创技术，对新搜索引擎的设计和执行；③基于系统或者网络的流程再造，试图解决硬件或者软件的冲突；④创建新的或者更有效的算法，开发计算专业领域中的软件工具，如图像处理、地理数据显示、字符识别等；⑤建立新的、独创的加密技术或者安全技术；⑥在操作系统、编程语言、数据管理、通讯软件和软件开发工具层面上的信息技术开发；⑦开源软件的开发；⑧互联网技术的发展；⑨软件的设计、开发、配置和维护等方面方法的研究；⑩在捕捉、传输、存储、检索、处理或显示信息等通用方法上产生进步的软件开发；⑪开发软件程序或系统所必需的，旨在填补技术知识空白的试验发展；⑫对现有程序或系统的升级、扩充或改变体现了科学和（或）技术的进步，并带来了知识存量的增加，可将其归为研发活动，如软件适配不同的操作系统或硬件、产品运行性能得以显著提升；⑬针对新应用场景的软件开发，如算法的优化迭代、产品基础架构和功能模块的重新设计等。
软件相关非研发活动的典型：常规性的软件相关活动，由于不涉及科学和（或）技术的进步或技术不确定性的解决，不属于研发。例如：①对现有软件进行常规升级或维护；②对现有软件进行简单修改或优化；③对现有软件进行性能测试或兼容性测试；④对现有软件进行用户界面调整或功能模块调整；⑤对现有软件进行错误修复或缺陷修复；⑥对现有软件进行文档编写或技术支持。